オランダにおける30％ルール：条件、期間、そして27％への変更

30%ルール（30%-regeling、2024年以降は正式にはexpatregeling）は、オランダの雇用主が外国人従業員の給与の一部を所得税免除で支払うことを認める制度です。この制度は過去3年間で何度も変更され、中には元に戻されたものもありました。この記事では、2026年に適用される内容、2027年1月1日から適用される内容、そして従業員がどの移行措置の対象となるかを解説します。すべての数値は、それが該当する年とともに記載されています。

その施設とは何か、そしてなぜ存在するのか

オランダに仕事で移住する従業員は、現地の同僚には発生しない費用を負担します。例えば、住居費の二重負担、生活費の高騰、帰国便の手配、家財道具の保管、居住許可証や運転免許証の切り替え、家族のための語学コース受講料などです。オランダの賃金税法では、これらの費用を「域外費用（extraterritoriale kosten ）」と呼び、1964年労働法第31a条に基づき、これらの費用の払い戻しを業務関連費用制度における「対象免除（gerichte vrijstelling）」として扱います。適切に払い戻しが行われれば、これらの費用は給与として課税されず、雇用主のフリーマージンを消費することもありません。

従業員一人ひとりの費用を証明するのは事務的に非常に手間がかかります。30%ルールは定額制の代替案で、雇用主は報酬の一定割合を、費用が発生した証拠がなくても、国外費用の非課税払い戻しとして扱うことができます。これは原則として補助金ではなく便宜上の措置であり、そのため実費の払い戻しも引き続き可能で、一部の従業員にとってはより有利です。家財道具の引越し費用やインターナショナルスクールの授業料は定額制の対象外であり、別途非課税で払い戻しを受けることができます。

年間ポジション数

この表は、年間固定税率、給与基準額、修士課程修了者向けの減額基準額、および上限額を示しています。基準額は課税対象となる年間給与額であり、毎年1月に改定されます。

2027年の給与基準額と、インフレ調整後の2027年のWNT上限額（ユーロ建て）は、前年の12月に官報および税制計画文書で公表されており、2027年の最初の給与計算を行う前に確認する必要があります。

導入され、その後撤回されたテーパー

2024年の税制改革案では、議会の修正により、2024年1月1日以降に制度に加入する従業員に対する段階的減税が導入されました。最初の20か月は30%、次の20か月は20%、最後の20か月は10%です。この減税は2025年1月1日をもって廃止され、経過措置法の下では、2024年中に20%の税率に達する従業員はおらず、契約期間が短縮された従業員も同様でした。最初の20か月の期間は2025年秋より前に満了することはありませんでした。30/20/10の段階的減税について説明しているページは、現在では古くなっています。

従業員はどの制度に該当するか

• この制度は、2023年の最終給与期間、またはそれ以前に適用されたものです。 残りの任期全体（2027年以降を含む）は30％、旧給与基準（物価連動型）が適用されます。上限は遅くとも2026年1月1日から適用されます。
• この制度は2024年に初めて申請されました。 2025年と2026年は30%、2027年1月1日からは27%。旧（物価連動型）給与基準は引き続き適用される。
• 本制度は、2025年1月1日以降に初めて申請されたものです。 2025年と2026年は30％、2027年1月1日からは27％、そして2027年からは新たな高水準の給与基準が適用される。

条件

海外から採用

この制度は、オランダ国外から採用された従業員、または1965年オランダ源泉徴収法第10e条に定義されるオランダの源泉徴収義務者に海外から派遣された従業員（ingekomen werknemer）を対象としています。採用は移住に先立って行われなければなりません。先にオランダに移住してから仕事を探す人は、たとえ専門的な仕事であっても、海外からの採用とはみなされず、この制度の対象外となります。また、雇用主と従業員は、この手当が国外費用を補填するものであることについて書面で合意する必要があります。

150キロメートルの基準

従業員は、オランダでの雇用開始前の24ヶ月のうち3分の2以上（実際には少なくとも16ヶ月）の間、オランダ国境から直線距離で150キロメートル以上離れた場所に居住していなければならない。そのため、ベルギー、ルクセンブルク、およびドイツ西部の大半の住民は対象外となる。

この基準は労働者の自由移動に反するとして異議を唱えられた。最高裁判所はこの点を自ら解決せず、予備的な質問を欧州連合司法裁判所に付託した（最高裁判所、2013年8月9日、ECLI:NL:HR:2013:474）。欧州連合司法裁判所はソポラ事件（欧州連合司法裁判所、2015年2月24日、事件番号C-512/13、ECLI:EU:C:2015:108）において、このような定額制は、実際の費用を体系的に明らかに過剰に補償しない限り許容されるとの判決を下した。最高裁判所は、この基準を事件の返還に適用し、オランダの規則を有効と判断した（最高裁判所、2016年3月4日、ECLI:NL:HR:2016:360）。

オランダで博士号を取得した従業員には、限定的な例外があります。博士課程の研究期間は、研究開始直前に150キロメートルの走行距離と24ヶ月中16ヶ月の勤務要件を満たし、学位取得後1年以内に資格要件を満たす雇用に就いた場合、考慮されません。

オランダの労働市場で不足している特定の専門知識：給与基準

法定の要件は、従業員がオランダの労働市場で希少または存在しない特定の専門知識を有していることです。実際には、これは給与によって測定されます。1965 年労働所得税法第 10eb 条に基づき、従業員は、年間課税対象給与 (非課税控除後の給与) がその年の基準額 (2026 年は 48,013 ユーロ、2025 年は 46,660 ユーロ、2024 年は 46,107 ユーロ) を超える場合に、特定の専門知識を有しているとみなされます。

よく誤解される点が2つあります。基準は課税対象となる給与の下限であり、パッケージの下限ではありません。パッケージが62,000ユーロで、そのうち30%が非課税の場合、課税対象となる残りの金額は43,400ユーロとなり、2026年の基準を満たしません。また、基準は期間全体にわたって、時間配分に基づいて適用され、毎年1月に引き上げられます。採用時に基準を十分に上回っていた従業員でも、パートタイム勤務、無給休暇、または減給を伴う病気休暇の後には基準を下回ることがあります。従業員が給与または希少性の基準を恒久的に満たさなくなった場合、その措置は、その事態が発生した月の初日に遡って失効し、状況によっては課税年度全体に及ぶ場合があります。

労働市場の特定の分野において、ほぼ全員が基準を満たしている場合でも、税務当局は、出身国の教育水準、関連経験、賃金水準などを考慮して、人材不足の有無を別途審査する可能性がある。

若手修士課程卒業生に対する基準の引き下げ

オランダの修士号、または同等と認められる外国の学位を取得した30歳未満の従業員には、減額された基準額が適用されます。2026年は36,497ユーロ、2025年は35,468ユーロ、2024年は35,048ユーロです。この減額は卒業年度ではなく年齢に基づいており、従業員が30歳になる月には通常の基準額が適用されます。減額された基準額で卒業生を採用する雇用主は、30歳の誕生日をカレンダーに記録しておく必要があります。

オランダの指定研究機関に所属する科学研究者および大学教員、ならびに認定機関で専門研修を受けている医師は、給与基準を満たさなくても資格を得られます。ただし、その他の条件は彼らに適用されます。

応募方法と4ヶ月の締め切り

この制度は自動的に適用されるものではありません。雇用主と従業員が共同で税務署に申請し、税務署は開始日と終了日を明記した決定書（beschikking）を発行します。その後初めて、手当が非課税で支給され、雇用主はその決定書を給与記録に保管しなければなりません。

この分野で最も費用がかかるのは、申請時期に関する規定です。雇用開始日から4ヶ月以内に申請すれば、その制度は雇用開始日から遡って適用されます。それ以降に申請した場合、適用開始日は申請月の翌月の1日からとなり、それまでの期間は適用されません。例外規定はなく、上級社員の場合、4ヶ月分の免除を放棄することは、簡単に5桁の金額になります。

拒否された場合は異議申し立てや上訴を行うことができるが、より有効な手段は、契約締結前に資格要件を確認することである。

期間：60ヶ月、早期滞在の場合は割引あり

最長刑期は60ヶ月です。2019年以前は8年でしたが、2019年1月1日付けで5年に短縮されました。ただし、経過措置が適用され、その措置は2020年末に失効しました。現在係争中のすべてのケースは、60ヶ月の刑期で進行しています。

雇用開始前の25年以内に終了したオランダでの就労または居住期間によって、この期間は短縮されます。短期滞在は一定の制限内で考慮されません。概ね、オランダでの就労は暦年で最大20営業日、私用によるオランダでの居住は暦年で最大6週間、加えて3ヶ月間の連続滞在が1回限り認められます。税務当局の知識グループによると、この3ヶ月間の滞在は、年間6週間の例外規定に代わるものではなく、それと並行して適用されるとのことです。過去にオランダに居住または留学したことがある人は、5年間の優遇措置を受ける前に、この短縮期間を計算してもらう必要があります。

WNT基準の上限

2024年1月1日以降、定額税率は、給与所得税法（Wet normering topinkomens）に基づく一般報酬上限額（通称バルケンエンドノルム）までの報酬にのみ適用されます。上限額は、2024年が233,000ユーロ、2025年が246,000ユーロ、2026年が262,000ユーロです。したがって、2026年の非課税限度額は262,000ユーロの30%となり、上限額を超える給与には非課税措置は適用されません。

2022年の最終給与期間に既にこの制度を利用していた従業員は、2026年1月1日まで上限適用の猶予措置を受けていました。しかし、その猶予期間は終了し、2026年からは例外なく全員に上限が適用されます。この変更は、今年、長年勤務している高給の駐在員とその給与担当部署にとって、最も大きな影響を与える可能性が高いでしょう。

上限額は源泉徴収義務者ごとに適用され、施設が1年間を通して稼働しない場合は、稼働期間に応じて再計算されます。したがって、年度途中の異動の場合、各雇用主はそれぞれの期間に応じた割合を適用します。

転職

この決定は特定の雇用主と従業員に対して共同で付与されるものであり、従業員が転職しても適用されません。雇用主が変わった場合でも、この制度は元の契約期間の残りの期間継続できますが、そのためには、以前の雇用契約の終了日から新しい契約の締結日までの期間が3か月以内であり、かつ新しい雇用主と従業員が新しい雇用開始日から4か月以内に共同で新たな申請書を提出する必要があります。その際、年間給与基準を含む条件が再度審査されます。

3ヶ月の空白期間は厳密に計測されます。ある控訴審では、以前の雇用が新しい契約締結の約18ヶ月前に終了していたため、継続が却下されました。その間に従業員の居住許可が取り消されたことは、税務上の判断に影響を与えませんでした（Gerechtshof 's-Hertogenbosch 2024年10月2日、ECLI:NL:GHSHE:2024:3073）。新しい契約に署名せずに辞職すると、残りの契約期間が危うくなります。

30％ルールと熟練移民基準

EU圏外の国民は通常、 IND（オランダ移民局）が認める雇用主のスポンサーシップを受けた高度技能移民（kennismigrant）として居住許可証を保持しています。この制度には独自の給与基準があり、8%の休暇手当を除いた月額総額で表されます。30歳未満の従業員には低い金額が設定され、オリエンテーションイヤーを終えた新卒者にはさらに低い金額が設定されています。INDはこれらの金額を設定し、ind.nlで公開し、毎年年初に調整します。EUブルーカードにも独自の金額が設定されています。

• IND基準は月額総額であり、税基準は課税対象となる年収である。 After 非課税控除額が差し引かれます。
• 一方の条件を満たしても、もう一方の条件を満たすとは限りません。研修期間短縮の基準を満たしている従業員は、税制上の基準には到底達していません。
• 30%ルールを適用しても給与がIND基準を下回ってはならないため、給与を非課税手当に交換する場合は、両方の基準に照らして確認する必要があります。EUおよびEEA国民は許可は不要ですが、同じ税制上の条件が適用されます。

部分的な外国納税者資格の終了

30%ルールが適用される従業員は、以前は所得税申告書において、2001年所得税法第2.6条に基づき、部分的な非居住者納税者として扱われることを選択することができました。その場合、ボックス2とボックス3は従業員が非居住者であるかのように計算され、海外の貯蓄、投資、別荘はオランダの課税対象外となり、その価値は給与税の免除額自体を上回ることがよくありました。

この選択制度は2025年1月1日をもって廃止されました。2023年の最終給与期間にこの規定が適用された従業員には経過措置が講じられ、2026課税年度まで部分的な非居住者ステータスを選択することができます。この経過措置は2026年12月31日に終了します。2027年1月1日以降、この制度を利用するすべての従業員は、適用される二重課税防止条約に従い、全世界のボックス2およびボックス3所得が課税対象となる、完全なオランダ居住者納税者となります。

影響を受けるグループにとって、これは2027年ではなく2026年の計画ポイントです。移行規則に依拠する者は、外国の不動産および株式の条約上の取り扱い、および2027年1月1日時点で保有する資産のボックス3の影響を含め、2027年の状況について今年中に見直す必要があります。

代替案：実際の域外費用を払い戻す

定額支給だけが唯一の方法ではありません。雇用主は、証拠に基づき、税控除の対象となる実際の国外費用を、割合の上限、給与基準、150キロメートルという基準なしに、非課税で払い戻すことができます。これは、150キロメートル圏内の越境採用者を含め、定額支給の条件を全く満たさない従業員にも適用され、高額な二人暮らし、頻繁な長距離帰省、大家族の転居など、実際の費用が高い場合に特に有効です。

2023年以降、国外費用が払い戻される暦年の最初の給与期間に、従業員ごとに選択を行う必要があり、その選択は当該年度中は固定されます。その後は変更できません。従業員の入社初年度は、雇用主は4か月目の終わりまで給与期間ごとに2つの方法を切り替えることができますが、その後は残りの期間、いずれか一方の方法を選択する必要があります。定額料金が遅れて開始される場合は、それ以前の月については実際の費用を払い戻すことができます。

このルートでは、領収書、対象となるカテゴリーを定めた方針、給与管理における従業員ごとの計算など、正当な記録が必要となります。2027年からは、27%という割合で比較対象が変わるため、上級職員や転勤の多い職員については再計算を行う必要があります。

雇用主が実際にすべきこと

• 契約締結前に適格性をテストする：海外からの採用、150キロメートル圏内での勤務履歴、24ヶ月中16ヶ月間の勤務履歴、および契約期間を短縮する過去のオランダ滞在歴。
• 手当控除後の課税対象給与がその年の標準額を超えるように報酬額を設定し、手当が国外費用を補填するものである旨を契約書または付録に明記する。
• 初営業日から4ヶ月以内に共同で申請してください。締め切り日は、入社時ではなく、契約締結時に記入してください。
• 毎年、暦年の最初の給与支払期間に、定額料金と実費料金のどちらかを選択し、その旨を記録してください。
• 毎年1月に、すべての従業員を新しい基準と上限値に照らして再検査する。修士号取得者向けの基準が緩和された従業員の30歳の誕生日と、すべての決定の終了日を日記に記録する。
• 従業員に対し、この手当がどのような効果をもたらさないかを書面で伝えること。すなわち、この手当は一般的に年金の対象とはならず、社会保障給付の基準額や住宅ローンの融資限度額を下げることになる、ということである。
• 転職する場合は、前の雇用が終了する前に、3ヶ月の空白期間を解消し、新たな応募手続きを完了させてください。

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